数字服务税

浏览:409 次 | 编辑:3 次 | 时间:2022-10-26

数字服务税是什么

数字服务税是近年来随着各国相关政策的出台才出现的新概念,各方对数字服务税的概念实际上尚未达成一致,从相关表述来看有着广义和狭义之分:狭义的数字服务税是指英法等国针对数字服务供应商取得数字服务收入征收的一种税;广义的数字服务税,是指对数字服务交易征收的各种税的统称。在实践中,包括狭义的数字服务税、对数字服务征收增值税或类似的税种、特别对跨境输入的数字服务征收的税也即衡平税[1]。

数字服务税的起源与发展

数字服务税是国家数字经济发展到一定程度的产物。欧盟在2018年将数字服务税作为一项暂时性的政策提出来,当国际税收规则达成一致意见后数字服务税也将退出历史舞台。但是在欧盟委员会提出该项政策后以北欧五国为代表的国家反对开征数字服务税,原因在于征管成本太高,国家可能会收不抵支,所以数字服务税被搁置。法国于2019年开始征收数字服务税,此后部分国家陆续开始研究数字服务税;与之并轨而行的OECD则致力于推进国际税收协调工作,于2020年提出了“双支柱”蓝图,并且期望2021年中在各个国家之间达成普遍共识。

数字服务税的提出

在二十世纪末期关于信息通信技术对税收制度的影响便已经开始展开研讨,1996年在CFA组织的会议上进行了首次讨论。由OECD、日本政府、芬兰政府联同欧盟委员会以及OECD工商咨询委员会于1997年在芬兰图尔库召开电子商务会议,CFA通过了《电子商务:税收框架条约》,此次会议中CFA采纳了一系列的方案提议也为即将在1998年召开的渥太华电子商务部长级会议奠定了基础。

在渥太华电子商务部长级会议上,参加会议的专家学者共同商议讨论了有关电子商务的进一步发展计划,各位部长对CFA发布的税收框架条约中提出的“效率性、中立性、有效性和公平性、确定性和简易性、灵活性”等税收规则予以背书。在渥太华会议之后,CFA的相关机构便开始展开对电子商务领域更深层次的研究,同时组织了国际组织,学界以及企业中的人员等成立了技术咨询小组以方便开展相关的研究工作。

数字经济发展的良好趋势,使得各国政府逐渐认识到新的商业模式对于税收制度的影响作用日益加大,部分国家税基锐减。到了2013年,G20国家委托OECD对相关税收规则进行研究,OECD也于2014和2015年分别发布了中期报告和最终的15项BEPS行动计划,其中第一项就是应对数字经济的税收挑战。在最终报告中介绍了信息通信技术的发展为经济发展所带来的积极作用,新商业模式的出现对现有的税收制度提出了不小的税收挑战,相关的国际税收规则并不适用新的商业模式,但是他们不会导致独特的BEPS问题,同时就这些挑战提出了建议方案,比如对常设机构的定义进行修改、引入“衡平税”这一概念、按照预提税处理、落实修改的转让定价指南以及继续完善受控外国企业(CFC)规则等应对之策,目的就是让税收征管地与价值创造地一致。

OECD于2017年4月12日公布了《国际增值税/货物劳务税指南》,在该指南中提出了BEPS项目认可的解决跨境增值税/货劳税(VAT/GST)的标准和建议方法,并且该指南经OECD理事会在2016年通过。2017年10月,OECD公布了《跨境销售增值税有效征收机制》,根据税收中性原理,提倡各个国家的跨境交易优先使用消费地原则。

2018年3月,OECD发布《数字化带来的税收挑战—2018年中期报告》,探讨了数字经济对税收的影响、数字化商业模式的主要特点、各国的态度及其应对方案等。在报告中强调G20将会就国际税收规则的推进发挥自己的作用,目标是在2020年就该问题达成一个国家间普遍认可的解决方案。该报告虽然没有给出解决数字经济税收问题的最终方案,但是将各国对数字经济的认识向前推进了一大步。

为了推进研究解决数字经济税收问题,欧盟于2018年3月发布了关于数字经济税收的一系列文件,认为当前的国际税收规则没能对数字经济有效征税,既不公平,也不利于经济的增长,要求修改国际税收规则,并提出了在欧盟内部适用的短期征税措施建议—数字服务税。

OECD于2019年发布一系列征询意见,期望早日探索出符合国际税收规则变化并且多方都认同的一套方案。1月份发布了政策说明,首次提出“双支柱”解决方案。支柱一主要考虑实际联系规则和利润分配规则,以此为基础来解决税收管辖权在国家之间的划分问题;支柱二则主要解决BEPS遗留问题。双支柱方案重新分配了利润归属和税收管辖权,因此涉及到的税收利益影响了多数国家,税收利益减少的国家则对该方案不满意。为了促进数字经济税收规则在国际层面尽快推进,所以OECD的支柱一方案融合了三个国家提出的三种方案,最后成为“统一方法”。在统一方法下产生了新的联结度规则,市场国即使没有物理常设机构,市场国依然有权对其享有税权。10月份发布了对该方案的公众咨询文件。

2020年10月发布了“双支柱”蓝图,其成果取得了巨大进展,支柱一确定了新的征税权,将通过公式分配的方法将一部分剩余利润分配给市场国,这项措施超越了只有建立物理常设机构才有征税权的规则。总结如表3.1所示。

数字服务税的起源与发展

各国数字服务税征收情况

数字服务税的起源与发展

数字服务税的起源与发展

征税范围

通过对各国的税制来看,其征税范围大多是跨境提供在线广告或者使用搜索引擎等服务。在各国的税制设计中,政府将在线社交媒体、在线互联网广告服务、在线搜索引擎服务、销售用户使用数字界面所产生的数据等经营活动产生的营业额作为课税对象。但由表3.2可见,每个国家基于本国实际情况的考量对征税范围进行了差异化,例如在匈牙利和奥地利之间,只有在线广告服务这一项经营活动需要缴纳数字服务税;而对于英国和法国来说,其征税范围大部分都是重叠的,但其中又有区别。在线广告服务在征税范围内是相同的,法国的数字媒介服务和英国的社交媒体服务具有相似的特征,法国独有销售用户数据需要征税,英国的搜索引擎服务同样要征税。从征税范围来看,围绕的都是高度用户参与或者说用户价值贡献价值较大的服务,而排除在征税范围之外的则是普通的商品(服务)的流转额,对于这些商品或服务而言,则不会强烈依赖用户参与而持续存在。

税率

综合各个国家的情况来看,数字服务税的税率最高是7.5%,最低是2%,其平均税率约为4.3%。在这些国家,其国内的货物和劳务税(增值税)的标准税率一般都在20%之上,例如奥地利、英国、和法国的标准税率都是20%,意大利的标准税率是22%,匈牙利的标准税率高达27%。可以见得,虽然同为流转税,但数字服务税同货物和劳务税(增值税)的税率相比,数字服务税的税率是较低的,因为需要缴纳数字服务税的企业基本都是互联网(科技)企业,若税率设置太高,则会对企业的创新和可持续性有一定的影响,打消企业的经营热情,甚至逃税避税。在各国的税率设置中,英国的税率设置成了最低的2%,匈牙利的税率同样也居于高位—7.5%,奥地利、意大利等国家的税率则位于2%—7%之中,法国、西班牙和意大利是3%,奥地利是5%的税率水平等等。

起征点

数字服务税的起征点一般包含两项指标,只有当这两项指标同时满足条件时---其一是企业的全球年度总收入规模,第二条是该企业在数字服务提供国提供数字服务取得的收入规模,相应的企业才会被归为纳税企业。通过表3.1可以看到大部分国家都是通过企业的年度营业收入规模的大小来界定数字服务税的起征点和相应的纳税企业,但是也有单独的国家只选取其中的一项指标来作为起征点。欧洲部分国家的起征点设置都是借鉴了欧盟2018年数字服务税提案的标准:(1)全球年度总收入超过7.5亿欧元;(2)欧盟境内的年度应税所得额超过5000万欧元。具体而言,法国和奥地利都是规定了全年全球总收入超过7.5亿欧元,并且在国内数字服务的收入超过2500万欧元的企业才会被归为数字服务税的纳税人;而英国则规定了全球年度总收入规模超过5亿英镑并且国内应税服务超过2500万英镑才会被划分为纳税人;匈牙利则采取了单项标准,全球年度收入超过1亿福林就会被划分为数字服务税的纳税人。从各国起征点的标准来看,该税种的实施并非针对所有的企业,而是有选择性的征收,主要对于新的商业模式下造成税基侵蚀的数字企业。该税尽管和国内消费税功能不同,但是都是有选择性征收的流转税。

通过对比各国的数字服务税政策,我们可以看出虽然存在差别,但是总体的税收框架是相似兼容的,所依据的都是价值创造理论,只不过在税收政策执行过程中各个国家会根据实际情况进行调整[2]。

数字服务税征税对象

数字服务税的征收对象多为大型互联网公司。

数字服务税特点

各国征收数字服务税的实践,数字服务税区别于传统税收制度有三大特点。

其一,计税标准是数字服务收入而非传统的利润进行征税,在数字服务税法案中明确使用的是“revenues”一词,并解释“数字服务收入”为本国在该时期内就本国任何成员的任何数字服务活动产生的收入总额。;

其二,数字服务税绕过常设机构规则,通过技术手段确定“用户存在”,无论用户所在国国境内是否有物理实体存在,只要用户参与创造价值,用户所在国就拥有征税权;

其三,通过数据特性对企业各种收入进行区分,只针对企业通过数字活动获得的营业收入征税。数字服务税对于从事通过网络销售产品的企业以及提供通信服务和支付服务的企业不会产生影响,但适用于利用用户数据销售在线广告的公司以及在线销售服务的公司[3]。

各国开征数字服务税的原因

各国开征数字服务税最主要的目的是为了解决因经济数字化所带来的一系列税收挑战,部分国家可能还希望通过数字服务税的开征,减少大型跨国数字企业对本国数字市场的冲击[4]。

具体来说,第一,从全球税收治理的角度,数字经济对税收框架的冲击,导致常设机构失灵僵化。税收征管陷入双重征税和双重不征税进退两难的境地,应确立新的联结度规则,重新协调各国的税收管辖权,防范税基侵蚀与利润转移的风险发生。传统工业时代,企业只能通过建立“实体”常设机构的方式,向他国市场输入产品和服务,但是,在数字经济时代,企业可以通过数字化的方式将产品和服务输送给用户,从磋商、订立合同、提供服务、支付价款等一整套交易流程均可以通过网络平台完成,企业只需要建立一个总部,无须在其他数字业务开展地另行建立一个物理存在,收入来源国失去了对不存在物理存在却开展数字业务的公司营业利润征税的基础。传统的常设机构原则在新的商业模式面前失去了适用的空间,为新型数字企业实施税基侵蚀和利润转移的避税行为提供了空隙和可能。譬如荷兰、爱尔兰这一类国家为促进各国经济发展,吸引外国资本,采取税收激励行为,因此企业通常选择在爱尔兰、荷兰等税率较低的国家设立总部进行纳税,而利润是通过远程创造的,价值创造地却没有物理存在,因此,利润产生后可以,收入可以直接归于处在低税率地区的总部,跨国数字企业通过复杂的避税架构,极大程度上减轻税收负担。跨过数字企业利用经营模式的灵活性以及各国税制、税率的不一致,进行激进的税收筹划。在合法的范围内最大限度的降低税负,加剧对各国税基的侵蚀。

第二,价值创造模式的改变,使得作为维护国际税收秩序的现行税收规则成为国际税收征管的桎梏。区别于传统的商业模式,数字经济模式最显著的特征是对数据的高度依赖性,而数据的主要贡献者是用户,因此在数字经济中消费者的身份发生转变,用户成为企业创造价值的来源。企业通过对用户信息的采集、分析,以及用户对产品设计的评价创造价值,促使用户从消费者的身份逐渐向生产者身份的倾斜,成为“产消者”参与价值创造。根据OECD《税收协定范本》判断应税国有权征税的依据为是存在经济实体,然而传统的国际税收规则制定时未能预见,在数字经济时代,企业突破物理束缚,实现利润产生地与课税地相分离,然而传统的国际征税规则并未授权消费者居住的市场国对在其境内没有实体存在的跨境数字企业进行征税,常设机构规则成为来源国对在该国境内提供数字化产品或服务并取得利润的的跨国企业行使来源地税收管辖权的障碍,来源地国家税收利益受损。

第三,应对数字经济带来的税收挑战,需要寻求一个与传统税收规则相对应的制度,继续维持国际税收体系的公平、合理与效率。长期以来,为化解各国税收利益的矛盾与冲突,使跨国企业的营业所得在不同国家之间得到了合理公平的分配,即避免双重征税现象加重企业的税收负担,又避免双重不征税导致国家税收流失,世界各国就税收管辖权达成了一系列卓有成效的国际税收协定。但是,科技的革新和产业的优化升级,区块链、大数据、人工智能等现代信息技术不断取得突破,电子商务、在线广告、搜索引擎、应用商店等各种数字交易模式层出不穷,税收征管的范围也从线下拓宽至线上、涉税对象更加复杂、传统常设机构原则失灵、利润归属难以明确划分,数字经济在一定程度上逃离了税收监管的范畴,并引发一系列不良反应。因此,设立一套新的同时适用于传统商业模式和数字商业模式的税收规则,提高各市场管辖区的征税的确定性,进而维护各国的税收主权。

第四,为了维护税收公平,保障国家税收不流失,弥补由于税基严重侵蚀而导致的税收漏洞。在欧盟成员国境内,同等规模的两个公司,一个属于传统模式企业,一个属于数字商业模式企业,前者的平均有效税率为23.2%,而后者仅有9.5%,二者税负差距悬殊。比如在2009-2012年期间,同为连锁快餐店的星巴克与麦当劳,在英国的营业收入分别为30英镑和36英镑,而前者通过“爱尔兰荷兰三明治”操作并未就收入纳税,而后者则缴纳8000万的税,这种税收安排不仅仅是星巴克在用,苹果、谷歌、Face book等数字公司也在利用,而税务机关面对这些数字企业的操作却无计可施,这种情况不仅加剧传统企业与数字企业的矛盾,同时也违背税收横向公平的基本原则,同时引发国家税收流失的危机[5]。

参考资料

[1]龚辉文.数字服务税的实践进展及其引发的争议与反思[J].税务研究,2021(01):39-46.

[2]张津津.数字服务税给我国带来的机遇与挑战和我国的对策研究[G].上海海关学院,2021.

[3][5]李昕伦.数字服务税征收法律适用问题研究[G].辽宁大学,2021.

[4]郝隽琛.数字服务税的影响及中国的应对[G].中国财政科学研究院,2021.

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